A decadência é prevista como causa extintiva do crédito tributário no art. 156, V, CTN e é conceituada como a perda do direito de "constituir" o crédito tributário (ou seja, de lançar) pelo decurso de certo prazo. Como o lançamento é condição de exigibilidade do crédito tributário, a falta desse ato implica a impossibilidade de o sujeito ativo cobrar o seu crédito[1].
O lançamento é atividade privativa da autoridade administrativa a quem a lei do ente político atribui competência para fazê-lo. Entretanto, o CTN permite a participação do sujeito passivo na atividade, onde a intensidade desta participação determinará a modalidade de lançamento, que pose ser: de ofício ou direto, por declaração ou misto e por homologação.
No lançamento de ofício, a autoridade fiscal procede diretamente ao lançamento do tributo, sem colaboração relevante do devedor. No lançamento por declaração ou misto, como o próprio nome denota, há um misto de atuação (administração e sujeito passivo ou terceiro) na realização do procedimento, a administração lançará o tributo com base na declaração do sujeito passivo ou terceiro. E, no lançamento por homologação, tomando emprestado o conceito legal do art. 150 do CTN, a lei atribui ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, operando-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa. A homologação pode ser expressa, quando a autoridade edita ato formal concordando com a atividade do sujeito passivo, ou tácita, quando escoar o prazo legal para a homologação expressa.
Diante de tais premissas conceituais, cabe agora adentrar-se na questão formulada.
Ricardo Alexandre afirma[2]:
“Normalmente, o lançamento por homologação não está sujeito à decadência, posto que, com o passar do prazo sem providência administrativa, o lançamento se tem por perfeito e acabado. Entretanto, na linha adotada pela doutrina majoritária, é possível perceber que o passar do prazo para a homologação efetivamente extingue o direito de que se lancem diferenças entendidas devidas.”
Na realidade, como ensina o citado autor, decai é o direito de a Administração Tributária lançar de ofício as diferenças apuradas, caso viesse a deixar de “homologar o lançamento”. Entretanto, passado o prazo sem qualquer providência, o lançamento por homologação reputa-se legalmente efetuado.
Luciano Amaro arremata[3]:
“O lançamento por homologação não é atingido pela decadência, pois, feito o pagamento (dito "antecipado"), ou a autoridade administrativa anui e homologa expressamente (lançamento por homologação expressa) ou deixa transcorrer, em silêncio, o prazo legal e, dessa forma, anui tacitamente (lançamento por homologação tácita). Em ambos os casos, não se pode falar em decadência (do lançamento por homologação), pois o lançamento terá sido realizado (ainda que pelo silêncio).
O que é passível de decadência é o lançamento de ofício, que cabe à autoridade realizar quando constate omissão ou inexatidão do sujeito passivo no cumprimento do dever de "antecipar" o pagamento do tributo.”
Quanto ao termo inicial deste prazo decadencial, o Superior Tribunal de Justiça tem consolidado entendimento esposado nas seguintes regras:
a) se o tributo não foi declarado nem pago, o termo inicial do prazo decadencial é o primeiro dia do exercício seguinte (aplicação do art. 173, I, do CTN);
Como não há pagamento, nem declaração, logo não há o que homologar. Assim, aplica-se a regra geral de contagem do prazo decadencial para efeito de realização do lançamento de ofício.
O STJ, com esse posicionamento, vem sepultando a antiga tese dos cinco mais cinco, onde entendia que terminado o prazo de cinco anos contados do fato gerador, havia homologação tácita e, a partir do primeiro dia do exercício seguinte, deveria ser iniciada a contagem do prazo decadencial, ou seja, combinava os arts. 173, I e 150, §4º, do CTN.
b) se foi realizado o pagamento, a Fazenda Pública tem o prazo de cinco anos, contados da data do fato gerador, para homologar tal pagamento expressamente ou realizar eventual lançamento suplementar (de ofício), caso contrário, ocorrerá homologação tácita e o crédito estará definitivamente extinto (aplicação do art. 150, §4º do CTN);
c) se o tributo foi declarado e não pago, não há que se falar em decadência, pois o crédito tributário estará constituído pela própria declaração de débito do contribuinte, sendo possível a imediata inscrição em dívida ativa e posterior ajuizamento da ação de execução fiscal (a preocupação passa, portanto, a ser com o prazo prescricional, contado a partir do vencimento do prazo para pagamento);
d) se foi realizado o pagamento, mas verificada a presença de dolo, fraude ou simulação, conta-se do primeiro dia do exercício seguinte (aplicação do art. 173, I, do CN).
Desta feita, depreende-se que, efetivamente, o lançamento por homologação não se submete ao instituto da decadência, pois a inércia da autoridade administrativa implica em homologação tácita, a não ser quanto às possíveis diferenças ou pela falta de pagamento, mas, nestas hipóteses, a decadência fulmina é o dever de lançar de ofício, pois não se homologa algo que efetivamente não existe (diferença ou o próprio pagamento).
Assim, o prazo, após o qual se considera realizado tacitamente o lançamento por homologação, tem natureza decadencial (segundo o conceito dado pelo CTN), pois ele implica a perda do direito de a autoridade administrativa (recusando homologação) efetuar o lançamento de ofício. O que é passível de decadência, pois, é o lançamento de ofício, não o lançamento por homologação.
[1] AMARO, Luciano. Extinção da obrigação tributária. Decadência e prescrição. Disponível em: Direito Tributário Brasileiro, 14ª edição. Ed. Saraiva. Capítulo XIII. Material da 3ª aula da disciplina Obrigação e Crédito Tributários, ministrada no curso de pós-graduação lato sensu televirtual em Direito Tributário - UNISUL/REDE LFG.
[2] ALEXANDRE, Ricardo. Direito Tributário Esquematizado. São Paulo: Método, 2007.
[3] Ob., cit.
